Что записывается в бухгалтерии, когда акционерное общество выпускает акции и выкупает собственные акции?

АО «Zarafshon Keramika» хочет собрать деньги на новую печь. Вместо кредита акционеры одобрили выпуск дополнительных акций. Для главного бухгалтера Гулбахор вопрос простой: как записать подписку, поступление денег, сумму сверх номинала, вознаграждение брокеру, а позже — выкуп собственных акций? Отвечаем только по конкретным строкам НСБУ № 21, рядом с каждой проводкой — номер пункта и строки.

Кто принимает решение о выпуске акций, как они регистрируются и какие права у акционера — эти вопросы регулируются законодательством об акционерных обществах и о рынке ценных бумаг; в этой статье только бухгалтерская сторона. Пункт 344 НСБУ № 21 сам называет одну важную границу: увеличение или уменьшение уставного капитала может осуществляться только на основании решения учредителей и только после внесения соответствующих изменений в учредительные документы.

Условные данные

• Дополнительно выпущенные акции: 100 000 обыкновенных акций номиналом 2 000 сумов.
• Цена продажи инвесторам: 2 300 сумов, то есть 300 сумов сверх номинала на каждой акции.
• Услуги брокера и прочие услуги, связанные с выпуском: 4 500 000 сумов.
• Позже общество выкупает 10 000 собственных акций по 2 400 сумов.

Шаг 1. Отражается новый размер уставного капитала

Пункт 198 НСБУ № 21, строка 1: «Объявленный размер уставного капитала в сумме долей участников (в сумме подписки на акции) (после регистрации организации)» Дт 4610 – Кт 8310, 8320, 8330. Эта же корреспонденция есть в строке 1 пункта 348.

Дт 4610 «Задолженность учредителей по долям в уставный капитал» – Кт 8310 «Обыкновенные акции»: 200 000 000.

На 8310 записывается только номинал: пункт 346 требует учитывать акции по номинальной стоимости. Пункт 345 требует вести отдельный аналитический учёт по каждой эмиссии объявленных, выпущенных (подписанных) и находящихся в обращении обыкновенных акций, поэтому этот выпуск записывается на отдельном аналитическом счёте 8310.

Шаг 2. Поступают деньги от инвесторов

Номинальная часть закрывает 4610: пункт 226, строка 11 «Поступление суммы доли от учредителей, ранее подписавшихся на акции» Дт 5110 – Кт 4610: 200 000 000.

Часть сверх номинала идёт на отдельный счёт: пункт 226, строка 12 «Поступление эмиссионного дохода от акций, проданных по цене выше номинальной стоимости» Дт 5110 – Кт 8410: 30 000 000. Пункт 350 предназначает счёт 8410 «Эмиссионный доход» именно для средств, полученных при первичной продаже акций по цене выше номинала; ту же корреспонденцию даёт строка 1 пункта 352.

Если инвестор платит в кассу, корреспонденции — с кассой: пункт 223, строка 6 (Дт 5010, 5020 – Кт 8410) и строка 7 (Дт 5010, 5020 – Кт 4610).

Акции могут оплачиваться не деньгами, а имуществом. Для таких случаев пункт 198 даёт следующие строки: - строка 2: незавершённое строительство, оборудование, основные средства: Дт 0110–0190, 0710–0720, 0810 – Кт 4610; - строка 3: нематериальные активы: Дт 0410–0490 – Кт 4610; - строка 4: долгосрочные и краткосрочные инвестиции: Дт 0610, 5810 – Кт 4610; - строка 5: товарно-материальные запасы: Дт 1010–2990 – Кт 4610; - строка 6: денежные средства: Дт 5010–5530 – Кт 4610; - строка 7: если доля удерживается из заработной платы учредителя: Дт 6710 – Кт 4610.

Шаг 3. Затраты на выпуск

Услуги брокера, регистрации и подобные услуги записываются на счёт 9630 «Расходы по выпуску и распространению ценных бумаг»: по пункту 425 эти расходы отражаются по дебету 9630 в корреспонденции со счетами учёта обязательств и денежных средств.

Дт 9630 – Кт 6990 (долг перед организацией, оказавшей услугу) или Кт 5110 (если оплачено сразу): 4 500 000.

Обратите внимание: НСБУ № 21 предусматривает не вычитать этот расход из эмиссионного дохода (8410), а записывать его на 9630 как расход по финансовой деятельности.

Итог: что изменилось в капитале после выпуска?

Шаг 4. Общество выкупает собственные акции

Через год один акционер захотел выйти, и общество в порядке, установленном законодательством и уставом, выкупило 10 000 акций по 2 400 сумов.

Пункт 362, строка 1: «Выкуп у акционеров принадлежащих им акций ... по стоимости выкупа» Дт 8610, 8620 – Кт 5110–5530, 6620. При оплате через банк строка 14 пункта 226 такая же: Дт 8610 – Кт 5110.

Дт 8610 «Выкупленные собственные акции — обыкновенные» – Кт 5110: 24 000 000.

8610 записывается по фактической цене выкупа (пункт 360), а не по номиналу. Это контрпассивный счёт к уставному капиталу: в балансе он вычитается из уставного капитала по строке 440. Поскольку акции ещё не аннулированы, 8310 не меняется. По пункту 359 такие акции выкупаются с целью последующей перепродажи или аннулирования. Рассмотрим оба пути.

Шаг 5 (а). Перепродаются 4 000 штук

Общество продало 4 000 акций новому инвестору по 2 700 сумов: выручка 4 000 × 2 700 = 10 800 000 сумов, их стоимость выкупа 4 000 × 2 400 = 9 600 000 сумов.

Пункт 362, строка 2 (перепродажа по цене выше цены выкупа): - на стоимость выкупа: Дт 5110 – Кт 8610: 9 600 000; - на разницу сверх стоимости выкупа: Дт 5110 – Кт 9590 «Прочие доходы от финансовой деятельности»: 1 200 000.

При продаже дешевле применяется строка 3 пункта 362: на стоимость продажи Дт 5010–5530 – Кт 8610, на разницу Дт 9690 – Кт 8610.

Шаг 5 (б). Остальные 6 000 штук аннулируются

Остальные 6 000 акций аннулированы путём уменьшения уставного капитала (по решению учредителей и с изменением учредительных документов). Они выкуплены по 2 400 сумов, то есть дороже номинала (2 000 сумов): - номинальная часть: 6 000 × 2 000 = 12 000 000 сумов; - часть сверх номинала: 6 000 × 400 = 2 400 000 сумов; - всего стоимость выкупа: 14 400 000 сумов.

Номинальная часть: пункт 362, строка 5 Дт 8310 – Кт 8610: 12 000 000.

Для 2 400 000 сумов сверх номинала в самом НСБУ № 21 записаны два разных пути:

Какой путь в каком случае применяется, стандарт отдельно не разграничивает. Поэтому чётко запишите выбранный подход в учётной политике. В нашем примере на 8410 есть 30 000 000 сумов эмиссионного дохода, так что второй путь технически тоже возможен.

Если акции выкуплены дешевле номинала, применяется строка 4 пункта 362: на стоимость выкупа Дт 8310, 8320 – Кт 8610, на разницу ниже номинала Дт 8310, 8320 – Кт 9590.

Итоговое состояние

Контрольный список

1. Есть ли решение учредителей и изменения в учредительные документы по изменению уставного капитала (пункт 344)?
2. Стоит ли на 8310 и 8320 только номинал (пункт 346)?
3. Записана ли сумма сверх номинала на 8410, а затраты на выпуск — на 9630?
4. Ведётся ли отдельный аналитический учёт по каждой эмиссии (пункт 345)?
5. Стоят ли выкупленные собственные акции на 8610 или 8620 по фактической цене и вычтены ли в балансе (пункт 360)?
6. Определён ли в учётной политике способ отражения разницы сверх номинала при аннулировании?