Как родился учёт себестоимости: от гончарной мастерской Веджвуда до железных дорог

Для лавочника прибыль проста: купил товар за 10, продал за 12 — прибыль 2. Но на предприятии, которое само изготавливает изделия, этот расчёт не работает. Глина, краска, дрова, труд мастера, печь для обжига, склад — какая часть всего этого приходится на одну чашу? Из этого вопроса и родился учёт себестоимости (производственный учёт).

Кем был Джозайя Веджвуд?

По данным Britannica, Джозайя Веджвуд был крещён 12 июля 1730 года в английском городе Бёрслем и умер 3 января 1795 года в Этрурии. Britannica характеризует его как дизайнера и производителя, отличавшегося научным подходом к гончарному делу.

Веджвуд знаменит своей красивой посудой. Историкам бухгалтерского учёта же интересна другая его заслуга: он стремился знать точную себестоимость своей продукции.

Что произошло в 1772 году?

Историк экономики Нил Маккендрик в 1970 году опубликовал в журнале «Economic History Review» специальную статью на эту тему. В опирающейся на неё статье Business History Review говорится:

В 1772 году Веджвуд рассчитал себестоимость единицы примерно 31 изделия, в основном ваз, по 14 статьям затрат.

Издание CPA Australia (INTHEBLACK) описывает ситуацию так:

в 1772 году спрос упал, на складе скопилась продукция, и Веджвуду нужно было знать, насколько он может сократить затраты;
расчёты перестали сходиться друг с другом, и это разоблачило главного клерка, который присваивал деньги.

Здесь два важных урока. Первый: производитель, знающий себестоимость, видит, какое изделие приносит прибыль, а какое — убыток. Второй: если результат расчёта не соответствует реальности, это сигнал — где-то есть ошибка или злоупотребление.

Почему железные дороги потребовали нового учёта?

В XIX веке железные дороги были крупнейшими предприятиями своего времени. Историк бизнеса Альфред Чандлер в статье 1965 года назвал железные дороги пионерами современного корпоративного управления: им пришлось создавать новые методы, чтобы привлекать и контролировать крупный капитал, управлять хозяйством, раскинувшимся на обширной территории, и следить за тысячами работников.

Особенность железной дороги в том, что постоянные затраты очень велики: рельсы, мосты, станции, паровозы требуют денег независимо от того, ходит поезд или нет. Переменные затраты (топливо, поездная бригада) же меняются в зависимости от перевезённого груза.

Альберт Финк и «тонна-миля»

Альберт Финк был инженером, работавшим на железной дороге Луисвилл — Нэшвилл. Историк бухгалтерского учёта Дж. Р. Хейер в 2000 году опубликовал статью, в которой назвал работу Финка «фундаментом современного управления затратами». Согласно ей, Финк в начале 1870-х годов опробовал систему анализа затрат железной дороги.

Как пишет Хейер, система Финка была направлена на измерение прибыльности и эффективности работы железной дороги через постоянные и переменные затраты, а его показатели доходов и затрат на перевозку одной тонны груза на одну милю (тонна-миля) и одного пассажира на одну милю (пассажиро-миля) стали отраслевым стандартом.

Тогда и сейчас

Аспект	Эпоха Веджвуда и Финка (XVIII–XIX века)	Сегодня
Главный вопрос	Во сколько обходится одна ваза или одна тонна-миля?	Тот же вопрос, но по тысячам изделий
Источник данных	Рукописные книги, расчёты мастерской	Бухгалтерская программа, модули склада и производства
Группировка затрат	Статьи, выбранные самим автором (у Веджвуда 14)	Статьи и счета, установленные учётной политикой
Постоянные и переменные затраты	Железнодорожники только начали их разделять	Обычный инструмент управленческого учёта, анализ точки безубыточности
Использование результата	Установление цены, выживание в период спада	Цена, ассортимент, бюджет и контроль

В сегодняшнем плане счетов тоже есть отдельные счета для производственных затрат: например, 2010 «Основное производство» и 2510 «Общепроизводственные расходы».

Пример: мастерская в Риштане

Гончарная мастерская «Риштон Накш» ежемесячно выпускает два вида изделий: 400 блюд (ляганов) и 1 600 чаш (составлено автором, условные цифры). Мастер Фарход сначала разделил все затраты поровну на количество изделий и пришёл к выводу, что «одно изделие в среднем стоит 14 400 сумов». Теперь он считает по методу Веджвуда, по статьям:

Статья	Блюдо (одна штука)	Чаша (одна штука)
Глина и глазурь	9 000	2 500
Труд художника-орнаменталиста	14 000	3 000
Топливо для печи (по занимаемому месту)	6 000	1 500
Аренда мастерской и прочие общие затраты (по рабочему времени)	7 000	2 000
Итого себестоимость	36 000	9 000

Проверка: 400 × 36 000 + 1 600 × 9 000 = 14 400 000 + 14 400 000 = 28 800 000 сумов; если разделить на 2 000 изделий, получаются первоначальные 14 400 сумов Фархода. Общая сумма верна, но «средняя» цифра не показывает действительную себестоимость ни одного изделия.

Фарход продавал блюдо по 40 000 сумов: всего 4 000 сумов прибыли с одной штуки. А чашу — по 14 000 сумов: 5 000 сумов с одной штуки. Оказывается, трудоёмкое блюдо на самом деле приносит меньше прибыли. Теперь он пересмотрит цену блюда или упростит способ росписи. Двести пятьдесят лет назад Веджвуд тоже искал ответы на такие вопросы.

Вывод

Учёт себестоимости родился вместе с промышленной революцией: Веджвуд разделил затраты по изделиям на статьи, а железнодорожники научились различать постоянные и переменные затраты. Обе идеи сегодня живут в учёте каждого производственного предприятия.