Куда записываются расходы на перевозку, страхование, брокера и сертификат при экспорте и как условие поставки меняет прибыль продавца?

ООО «Sherobod Don» в Сурхандарье очищает, сортирует и фасует в мешки маш. Оптовый покупатель из Астаны прислал на 18 тонн маша две разные цены. Первая ниже: вы передаёте груз у склада в Денау перевозчику, которого нанял покупатель, остальное он решает сам. Вторая выше: перевозку до Астаны и страхование в пути оплачивает продавец. Директор Жасур-ака задал главному бухгалтеру Малике-опе два вопроса: куда эти расходы попадают в учёте и какое предложение оставит компании больше денег?

Включаются ли экспортные расходы в себестоимость продукции?

Нет. Пункт 36 НСБУ № 4 не включает в производственную себестоимость продукции расходы по реализации (продаже), общие (административные) расходы по управлению организацией, прочие операционные расходы, расходы по финансовой деятельности и чрезвычайные убытки. Себестоимость маша сформировалась в тот момент, когда он поступил на склад в готовом виде; каждый сум, потраченный на доставку его покупателю, теперь является расходом по реализации.

НСБУ № 21 выделяет для таких расходов отдельный счёт: 9410 «Расходы по реализации». Пункт 407 относит на этот счёт расходы на работников и подразделения, занятые доставкой продукции покупателю, погрузкой на транспорт и маркетингом. В конце периода 9410 закрывается не на склад, а напрямую на 9910 «Конечный финансовый результат (прибыль или убыток)» (пункт 408). Значит, экспортный расход уменьшает прибыль того же месяца.

Для бухгалтера импортёра картина обратная. В пункте 15 НСБУ № 4 перечислены затраты, включаемые в себестоимость приобретённых запасов, и среди них есть таможенные пошлины и сборы, расходы на сертификацию и испытания на соответствие техническим условиям, а также транспортно-заготовительные расходы по доставке запасов на место. При экспорте же расходы с теми же названиями (сертификат, перевозка, оформление) делаются для продажи готовой продукции, поэтому они становятся расходами периода.

Какие документы оформляются?

Документы, которые требует таможня для пересечения границы грузом, и документы, подтверждающие расход в бухгалтерии, — это отдельные группы.

Для таможни. Статья 9 Таможенного кодекса делит товаросопроводительные документы, следующие вместе с товаром, на два вида:

• коммерческие документы: счёт-фактура (инвойс), отгрузочная ведомость, упаковочный лист, а также другие документы, используемые для подтверждения заключения сделки (во внешнеторговой или иной деятельности), связанной с перемещением товара через таможенную границу;
• транспортные документы: коносамент, накладная, а также другой документ, подтверждающий наличие договора перевозки и следующий вместе с грузом.

Полный перечень документов, необходимых для оформления в режиме экспорта, согласно статье 31 определяет Кабинет Министров. Поэтому здесь перечень не повторяем: действующий проверьте у своего брокера. Сама декларация — это ГТД, и в ней условие поставки указывается кодом приложения 7 (ниже).

Для бухгалтерии (практический совет). По каждой строке расходов держите наготове два документа: договор с исполнителем (с перевозчиком, брокером, страховщиком, организацией, выдающей сертификат) и его счёт-фактуру. По страхованию, кроме того, будет полис. Основание для таможенного сбора и пошлины — раздел платежей в ГТД и платёжный документ.

Какой проводкой записывается каждый экспортный расход?

В таблице ниже каждая пара взята из строки типовой таблицы НСБУ № 21. Столбец «Пояснение» — вывод автора.

Коротко о таможенных платежах. Согласно статье 290 Таможенного кодекса экспортная пошлина уплачивается в момент вывоза товара с таможенной территории, а статья 291 включает таможенное оформление в число действий, за которые взимается сбор. Ставку и размер сбора в этой статье не указываем: фактическая сумма стоит в разделе платежей ГТД, проверьте её по действующему документу.

Разница между 9410 и 9430 на чистую прибыль не влияет: оба являются расходами периода и закрываются на 9910 (пункт 412, строка 25). Разница только в строке отчёта: расходы по реализации или прочие операционные расходы.

Как условие поставки показывает, какие расходы остаются у продавца?

В приложении 7 к Инструкции о порядке заполнения ГТД каждое условие поставки записывается цифровым и буквенным кодом. Условия в двух предложениях, пришедших Жасуру-ака:

В самом названии есть подсказка: в условии B сказано «перевозка и страхование оплачены». Но кто что оплачивает и в какой точке риск переходит к покупателю, записывается в тексте контракта и в указанной в нём редакции Incoterms, поэтому бухгалтер не ограничивается одним кодом. Все 16 условий и их коды даны таблицей в отдельной статье на сайте (см. ссылку ниже).

Правило для бухгалтера простое:

• каждый расход, который по условию и контракту остаётся на продавце, записывается на 9410 (сборы — на 9430);
• расход, который оплачивает покупатель, в учёте продавца вообще не виден, его нет и в цене.

Второе влияние условия — на дату выручки. Согласно пункту 16 НСБУ № 2 первое условие признания дохода от продажи товаров: к покупателю должна перейти основная часть рисков и выгод, связанных с владением товаром. В обоих контрактах «Sherobod Don» записано, что риск переходит в день передачи груза первому перевозчику в Денау (пример условный). Поэтому в обоих предложениях выручка записывается в один день, разница только в цене и расходах.

Пример: какое предложение оставляет больше прибыли?

Все цифры условные, составлены автором. Курс на день отгрузки: 1 доллар США = 12 430 сумов. Производственная себестоимость 18 тонн маша: 1 008 000 000 сумов.

Сбор за таможенное оформление при обоих условиях одинаков, поэтому в таблицу не включён: он уменьшает оба результата на одну и ту же сумму и сравнения не меняет. «Прибыль от продаж» здесь — результат до налогов и прочих общих расходов.

Расчёт:

• разница в цене: 116 500 − 108 000 = 8 500 долларов, то есть 8 500 × 12 430 = 105 655 000 сумов;
• дополнительные расходы продавца при условии B: 68 500 000 + 5 900 000 = 74 400 000 сумов;
• преимущество B: 105 655 000 − 74 400 000 = 31 255 000 сумов (столько же, сколько 360 695 000 − 329 440 000).

Вывод: на этот раз более дорогое предложение выгоднее. Но полезно знать и порог: дополнительные расходы 74 400 000 сумов при курсе 12 430 сумов — это примерно 5 986 долларов. Если бы покупатель за условие B добавлял меньше этой суммы, больше прибыли оставило бы предложение A.

Проводки по предложению B (сумы):

Долларовый долг покупателя до поступления денег переоценивается, и курсовая разница выходит отдельно, в результате финансовой деятельности. Эта часть работает одинаково при обоих условиях, она подробно показана в статье «Режим экспорта (код 10)» выше.

Практический совет

Ниже — практические рекомендации автора (практический совет), а не нормативное требование:

• При сравнении предложений рассчитайте пороговую надбавку. Сложите в сумах все расходы, переходящие на продавца, и разделите на ожидаемый курс на день отгрузки. Если покупатель добавляет больше, выгоднее более дорогое условие, если меньше — более дешёвое.
• Ведите отдельную карточку расходов по каждой экспортной партии. Если вести аналитику по 9410 в разрезе номеров контрактов, в конце месяца с одного взгляда видно, сколько прибыли дала каждая партия.
• Запрашивайте счёт-фактуру у перевозчика и брокера в том же месяце, когда ушёл груз. Поздно пришедший документ сдвигает расход в другой месяц, и помесячные результаты становится невозможно сравнивать.
• Сверяйте условие в контракте, ГТД и документе перевозчика. Если код приложения 7 в ГТД не совпадает с условием в контракте, до записи расхода обратитесь к брокеру.
• Налоговый вопрос проверяйте отдельно. Эта статья освещает бухгалтерский учёт; вопросы НДС и налога на прибыль по экспорту смотрите отдельно по действующей редакции Налогового кодекса.