Аналитические процедуры (МСА 520): как аудитор заранее сам рассчитывает цифру, сравнивает её с бухгалтерией и что делает, если есть расхождение?

В Узбекистане международные стандарты аудита применяются в качестве стандартов аудиторской деятельности (Закон «Об аудиторской деятельности», ЗРУ-677, статья 9). Один из них, МСА 520 «Аналитические процедуры», посвящён проверке аудитором цифр с использованием взаимосвязей между финансовыми и нефинансовыми данными.

1. Что такое аналитическая процедура? Чтобы проверить сумму в отчётности, аудитор вместо того, чтобы открывать документы один за другим, сам независимо рассчитывает ожидаемую величину и сравнивает её с суммой в бухгалтерии. Две простые формулы: доход от аренды = площадь × цена × месяцы; процентный расход = средний остаток кредита × ставка.

1. Какие этапы охватывает стандарт? МСА 520 регулирует применение аналитических процедур как процедур по существу (то есть доказательств правильности цифры) и в конце аудита — для общего вывода о том, соответствует ли отчётность пониманию аудитора. Аналитические процедуры на этапе оценки рисков рассматриваются в МСА 315.

1. Первый вопрос: подходит ли эта процедура? Если взаимосвязь стабильна и предсказуема (численность работников и зарплата, площадь и аренда), метод работает хорошо. Одну крупную сделку или нерегулярные операции этим методом проверить нельзя.

1. Второй вопрос: надёжны ли данные? Оцениваются источник данных, из которых строится ожидаемая величина, и контроль над ним. Сданную в аренду площадь надёжнее брать не из бухгалтерских записей, а из подписанных договоров аренды и документов на здание: два независимых источника проверяют друг друга.

1. Третий шаг: ожидаемая величина и допустимое отклонение. Ожидаемая величина должна быть достаточно точной, чтобы выявить существенную ошибку. Допустимое отклонение (порог) устанавливается до сравнения: если сначала посмотреть на результат, а потом «подогнать» порог, процедура обесценивается. Порог аудитор выбирает на основе профессионального суждения с учётом существенности.

1. Четвёртый шаг: если отклонение больше порога. Аудитор направляет запрос руководству и получает надлежащие доказательства по его ответу, а при необходимости выполняет и другие процедуры. Сам ответ доказательством не является. Отклонение ниже порога тоже не остаётся без внимания, если оно выглядит необычным.

1. Всё — в рабочем документе. Практический совет: запишите, как построена ожидаемая величина, источник данных, порог, отклонение, объяснение руководства и подтвердившие его документы. Тогда проверяющий аудитор сможет повторно увидеть, на чём основан вывод.

Пример (условный). ООО «Mezon Audit» проверяет годовой доход от аренды ООО «Nurzamin Savdo Markazi». По реестру договоров аренды в течение года в аренду сдано 4 200 кв. метров площади, месячная цена в январе–июне 60 000 сумов за 1 кв. метр, с июля — 66 000 сумов. В рабочем плане допустимое отклонение заранее установлено в размере 25 000 000 сумов.

Отклонение больше порога. Главный бухгалтер объяснил: в сентябре–декабре магазин площадью 200 кв. метров пустовал. Аудитор не принимает слова на веру: он изучает соглашение с арендатором о расторжении договора и акт возврата площади. Подтверждённая часть 200 × 66 000 × 4 = 52 800 000 сумов. Даже после объяснения остаётся необъяснённое отклонение 32 400 000 сумов, и оно больше порога. Значит, аналитическая процедура не дала достаточных доказательств: аудитор переходит к детальной проверке дохода от аренды: сверяет счета-фактуры по каждому арендатору с договорами и фиксирует найденное в рабочем документе.